Con la pubblicazione in G.U. della legge di conversione del D.L. 220/04 diventa legge la norma interpretativa dell'aumento d'imposta sui mutui e le altre misure fiscali contenute nel provvedimento
Sulla Gazzetta Ufficiale n.246 del 19 ottobre 2004 è stata pubblicata la legge 19 ottobre 2004, n. 257, che ha convertito, con modificazioni, il D.L. 220/2004, recante disposizioni urgenti in materia di personale del centro nazionale per l`informatica nella pubblica amministrazione (CNIPA), di applicazione delle imposte sui mutui e di agevolazioni per imprese danneggiate da eventi alluvionali.
Oltre alla norma che fornisce l`interpretazione autentica della disposizione di aumento dell`imposta sostitutiva sui mutui, diventano in tal modo definitive anche le ulteriori misure fiscali introdotte, in sede di conversione, dalla legge 257/2004, quali quelle riguardanti la facoltà di rivalutare i beni d`impresa ed i benefici fiscali per gli apporti ai Fondi immobiliari chiusi.
Complessivamente le principali disposizioni fiscali contenute nell`attuale testo del D.L.220/2004, così come risultante dalle modifiche introdotte dalla relativa legge di conversione, sono:
Ü l`interpretazione autentica della disposizione di aumento dell`imposta sostitutiva, dallo 0,25% al 2%, sull`ammontare dei mutui a medio-lungo termine, diretti all`acquisto di abitazioni diverse dalla «prima casa» – Art.2, comma 1;
Ü la definitiva attribuzione della facoltà di rivalutare i beni d`impresa (ex artt.10-16 della legge 342/2000) anche ai soggetti con esercizio non coincidente con l`anno solare – Art.2, comma 1-quinquies;
Ü la previsione di benefici fiscali, ai fini dell`IVA e dell`Imposta di Registro, per gli apporti ai fondi immobiliari chiusi, costituiti da una pluralità di immobili prevalentemente locati – Art.3-quater;
Ü in tema di federalismo fiscale, la proroga fino al 30 settembre 2005 del termine entro il quale l`Alta Commissione di Studio deve presentare la propria relazione al Governo – Art.1-quinquies.
Di seguito, un`analisi più dettagliata delle misure.
Interpretazione autentica dell`aumento d`imposta sui mutui (Art.2, comma 1)
La disposizione che sicuramente interessa di più il settore delle costruzioni è quella contenuta nell`art.2, comma 1, del D.L. 220/2004, così come convertito dalla legge 257/2004, che delimita l`applicazione dell`aumento dell`imposta sostitutiva (previsto dall`art.1-bis, comma 6, della legge 191/2004) ai soli finanziamenti erogati per l`acquisto, la costruzione o la ristrutturazione di abitazioni diverse dalla «prima casa» (ossia quando non ricorrono i requisiti previsti dalla Nota II-bis all`art.1 della Tariffa Parte I allegata al D.P.R. 131/1986).
Come noto, l`art.1-bis, comma 6, della legge 191/2004 ha innalzato dallo 0,25% al 2% l`aliquota dell`imposta sostitutiva (prevista dall`art.18 del D.P.R. 601/1973) per i finanziamenti a medio-lungo termine (di cui agli artt.15 e ss. del D.P.R. 601/1973) che non siano destinati all`acquisto di una «prima casa» e delle relative pertinenze.
La norma, così come formulata, ha suscitato, sin dalla relativa approvazione, diversi dubbi interpretativi sull`ambito applicativo dell`aumento dell`imposta, che sembrava riferibile a tutti i finanziamenti a medio-lungo termine (ossia superiori a 18 mesi), compresi quelli contratti dalle imprese per l`acquisto di beni strumentali.
Al riguardo, è quindi intervenuto l`art.2 del D.L. 220/2004 che ha fornito l`interpretazione di tale disposizione, precisando che l`aumento dell`imposta sostitutiva è applicabile ai soli finanziamenti erogati per l`acquisto, la costruzione o la ristrutturazione di immobili ad uso abitativo, e relative pertinenze, per i quali non ricorrono le condizioni previste dalla legge per poter fruire dei benefici «prima casa» (previsti dalla Nota II-bis all`art.1 della Tariffa Parte I allegata al D.P.R. 131/1986).
In sostanza, la norma interpretativa chiarisce inequivocabilmente che l`aumento dell`imposta sostitutiva dallo 0,25% al 2%, essendo limitata ai mutui relativi a «seconde case», non interessa comunque i finanziamenti contratti dalle imprese per l`acquisto di immobili non abitativi (aree, fabbricati industriali, commerciali ecc.) o di altri beni strumentali (macchinari, impianti ecc.).
A livello normativo, invece, permane ancora il dubbio sull`inapplicabilità dell`aumento d`imposta ai finanziamenti contratti dalle imprese per l`acquisto, la costruzione o ristrutturazione di abitazioni.
Al riguardo si segnala comunque che, come auspicato dall`ANCE, durante la discussione parlamentare della norma interpretativa, il Governo ha accolto uno specifico Ordine del Giorno, con il quale lo stesso si impegna a chiarire espressamente che l`aumento dell`imposta non riguarda i finanziamenti contratti dalle imprese di costruzioni o immobiliari per l`acquisto, la realizzazione o la ristrutturazione di abitazioni destinate alla vendita o alla locazione.
Infatti, come tra l`altro già sostenuto dall`ANCE, nonchè dall`Assonime e dall`ABI, l`espresso rinvio normativo alle condizioni previste per le agevolazioni fiscali in caso di acquisto di una «prima casa» rende applicabile l`aumento d`imposta alle sole persone fisiche, non esercenti attività commerciale, per le quali possono sussistere ed essere verificate tali condizioni.
Pertanto, a seguito dell`accettazione dell`Ordine del Giorno, il Governo si è impegnato a chiarire espressamente che l`aumento del prelievo, così come non interessa tutti i finanziamenti contratti dalle imprese per l`acquisto di immobili o di altri beni strumentali per l`esercizio dell`attività, non riguarda neppure i mutui contratti per la realizzazione, l`acquisto o la ristrutturazione di abitazioni destinate alla vendita (beni merce), o alla locazione (immobili patrimonio).
L`Amministrazione finanziaria ha in corso di emanazione una circolare in cui tale orientamento dovrebbe trovare conferma ufficiale.
In ogni caso, alla luce delle attuali disposizioni, resta fermo che la più alta aliquota del 2% si applica sull`ammontare complessivodei finanziamenti di durata superiore a 18 mesi, erogati in ciascun esercizio, solo nel caso in cui siano verificate congiuntamente le seguenti condizioni:
1. il finanziamento sia finalizzato all`acquisto, costruzione o ristrutturazione di abitazioni, per le quali non ricorrono i requisiti stabiliti dalla Nota II-bis, art.1 della Tariffa, Parte Prima, DPR 131/1986, che danno diritto all`applicazione dell`imposta di registro al 3%, o dell`IVA al 4%, più le imposte ipotecaria e catastale in misura fissa.
I requisiti sono i seguenti:
§ l`immobile deve essere ubicato nel Comune in cui l`acquirente ha, o stabilisca entro 18 mesi, la propria residenza;
§ l`acquirente non deve essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge della proprietà, dell`usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel Comune dove è situato l`immobile da acquistare;
§ l`acquirente non deve essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale, della proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà di altra abitazione acquistata con le medesime agevolazioni fiscali.
Pertanto, solo nel caso in cui tali requisiti non siano soddisfatti dal soggetto che richiede il finanziamento si applicherà, sull`ammontare di quest`ultimo, l`imposta sostitutiva con l`aliquota del 2%. Nell`ipotesi, invece, di ricorrenza delle condizioni, l`aliquota sarà quella ridotta dello 0,25%;
2. il medesimo finanziamento sia erogato in base a contratti conclusi a decorrere dal 1° agosto 2004 (data di entrata in vigore della legge 191/2004).
Sono, quindi, interessati dall`aumento dell`aliquota d`imposta solo i finanziamenti contratti a partire dal 1° agosto 2004, mentre i mutui stipulati precedentemente, anche se erogati nell`arco di più esercizi, restano assoggettati all`aliquota dello 0,25%.
Stante ciò, per quello che più interessa le imprese, continua ad applicarsi l`imposta nella misura dello 0,25% a tutti i finanziamenti, di durata superiore a 18 mesi, che siano relativi tra l`altro a:
Ø l`acquisto di beni strumentali, quali impianti e macchinari;
Ø l`acquisto, la costruzione o la ristrutturazione di immobili non abitativi (fabbricati industriali, commerciali ecc.), nonchè di aree edificabili.
Come già detto precedentemente, i chiarimenti ministeriali di prossima emanazione dovrebbero espressamente precisare l`applicabilità dell`aliquota pari allo 0,25% anche a tutti i finanziamenti contratti dalle imprese per l`acquisto, la costruzione o la ristrutturazione di abitazione da destinare alla vendita o alla locazione.
Rivalutazione dei beni d`impresa(Art.2, comma 1-quinquies)
L`art.2, comma 1-quinquies, del D.L. 220/2004, così come risultante dalle modifiche apportate in sede di conversione dalla legge 257/2004, attribuisce definitivamente la facoltà di rivalutare i beni d`impresa anche ai soggetti con esercizio non coincidente con l`anno solare.
Si ricorda che l`art.2, commi 25 e 27 della Finanziaria 2004, legge 350/2003 ha riaperto i termini per usufruire dell`agevolazione prevista dagli artt.10-16 della legge 342/2000, concedendo la possibilità alle imprese di rivalutare i beni materiali, immateriali, nonchè le partecipazioni in società controllate o collegate, classificate tra le immobilizzazioni nel bilancio relativo all`esercizio chiuso entro il 31 dicembre 2002, con il pagamento di un`imposta sostitutiva del 15% per i beni non ammortizzabili o del 19% per quelli ammortizzabili.
La medesima disposizione ha previsto che la rivalutazione deve essere eseguita nel bilancio o rendiconto dell`esercizio successivo a quello chiuso al 31 dicembre 2002 per il quale il termine di approvazione scade dopo il 1° gennaio 2004.
L`applicazione della norma ha sollevato alcuni problemi per i soggetti con esercizio non coincidente con l`anno solare. Ad esempio, poteva ritenersi dubbia la possibilità di rivalutazione per le società con periodo d`imposta chiuso al 30 giugno di ciascun anno, per le quali:
1. i beni rivalutabili sarebbero stati quelli risultanti nel bilancio relativo al periodo d`imposta chiuso al 31 dicembre 2002, ossia all`esercizio 1° luglio 2001 – 30 giugno 2002;
2. la rivalutazione doveva essere operata nel bilancio dell`esercizio successivo a quello chiuso al 31 dicembre 2002, il cui termine di approvazione scade dopo il 1° gennaio 2004. Ne consegue che per tali soggetti la rivalutazione avrebbe dovuto effettuarsi nel bilancio relativo al periodo d`imposta 1° luglio 2002 – 30 giugno 2003, la cui approvazione è però avvenuta il 30 ottobre 2003 e, quindi, prima del 1° gennaio 2004.
Per eliminare tali problematiche, l`art.2, comma 1-quinquies, del D.L. 220/2004 è intervenuto prevedendo la possibilità di operare la rivalutazione nell`esercizio successivo a quello in corso (e non più chiuso) al 31 dicembre 2002, il cui termine di approvazione scade sempre successivamente al 1° gennaio 2004. Nell`esempio precedente, quindi, la rivalutazione potrà avvenire nel bilancio relativo al periodo d`imposta 1° luglio 2003 – 30 giugno 2004 (successivo a quello in corso al 31 dicembre 2002), che verrà approvato il 30 ottobre 2004.
In tal modo i soggetti con esercizio non coincidente con l`anno solare hanno chiaramente la possibilità di accedere alla rivalutazione dei beni d`impresa.
Per completezza, si evidenziano di seguito le modalità applicative generali dell`agevolazione, tenuto conto delle modifiche apportate da ultimo dal D.L. 220/2004, così come convertito dalla legge 257/2004:
Ø la rivalutazione riguarda i beni materiali, immateriali, nonchè le partecipazioni in società controllate o collegate, classificati tra le immobilizzazioni nel bilancio relativo all`esercizio in corso al 31 dicembre 2002 ed in quello successivo, nel quale viene effettuata la rivalutazione;
Ø sono esclusi dal beneficio i beni alla cui produzione o scambio è diretta l`attività d`impresa, tra i quali evidentemente rientrano anche gli immobili costruiti per la vendita (cd beni merce) dalle imprese edili;
Ø devono essere oggetto di rivalutazione tutti i beni appartenenti alla medesima “categoria omogenea””, individuata secondo i criteri fissati dall`art.4 del D.M. 162/2001. In particolare, per i beni immobili sono stabilite le seguenti categorie:
o aree edificabili con la stessa destinazione urbanistica;
o aree non edificabili;
o fabbricati non strumentali;
o fabbricati strumentali per destinazione;
o fabbricati strumentali per natura.
Ø sui maggiori valori iscritti in bilancio per effetto della rivalutazione è dovuta un`imposta sostitutiva delle imposte sul reddito e dell`IRAP pari al 15%, per i beni non ammortizzabili ed al 19% per quelli ammortizzabili.
Il versamento dell`imposta sostitutiva del 15% (per i beni non ammortizzabili) o del 19% (per quelli ammortizzabili) può avvenire, stanti le istruzioni al Modello UNICO 2004, anche in un`unica soluzione, entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi. è ammesso anche il pagamento rateale, secondo i seguenti importi:
o 50% nel 2004;
o 25% nel 2005, con gli interessi del 6%;
o 25% nel 2006, con gli interessi del 6%.
Il maggior valore così attribuito ai beni si considera riconosciuto, ai fini delle imposte sul reddito e dell`IRAP, a decorrere dall`esercizio successivo a quello nel quale è stata effettuata la rivalutazione (quindi, a partire dal 2004 in caso di esercizio coincidente con l`anno solare). Tuttavia, le quote di ammortamento possono essere commisurate al valore rivalutato dei beni già a partire dall`esercizio in cui è stata eseguita la rivalutazione (ossia dal 2003, se l`esercizio coincide con l`anno solare).
Benefici fiscali per gli apporti ai Fondi immobiliari chiusi (Art.3-quater)
L`art.3-quater, comma 1, del D.L. 220/2004, inserito in sede di conversione dalla legge 257/2004, prevede dei benefici fiscali, ai fini dell`IVA e dell`Imposta di Registro, per gli apporti ai Fondi immobiliari chiusi, costituiti da una pluralità di immobili prevalentemente locati.
In particolare, ai fini IVA, tali operazioni vengono assimilate alle cessioni di azienda, con la conseguente esclusione dal campo di applicazione del tributo, ai sensi dell`art.2, comma 3, lett. b del DPR 633/1972.
Ai fini del Registro, e delle imposte ipotecaria e catastale, gli apporti di una pluralità di immobili prevalentemente locati al momento dell`apporto sono soggetti ad imposta in misura fissa pari a Euro 129,11 ciascuna (ai sensi dell`art.4, comma 1, lett. a, n.3, della Tariffa allegata al DPR 131/1986, dell`art.10, comma 2, del D.Lgs. 347/1990 e dell`art.4 della Tariffa al medesimo allegata) .
Ciò comporta l`inapplicabilità dell`Imposta di Registro in misura proporzionale, altrimenti prevista:
Ø per gli immobili a destinazione abitativa, in quanto originariamente esenti da IVA (ai sensi art.10, n.8-bis DPR 633/1972);
Ø per le altre tipologie di immobili, in virtù della regola dell`alternatività IVA/Registro(ai sensi art.40, comma 1, DPR 131/1986).
La presente disposizione ha effetto dal 1° gennaio 2004.
Federalismo fiscale (Art.1-quinquies)
Infine, si evidenzia, che l`art.1-quinquies del provvedimento dispone, la proroga fino al 30 settembre 2005 (anzichè 30 settembre 2004) del termine entro il quale l`Alta Commissione di Studio, istituita ai sensi dell`art.3, comma 1, lett.b), della legge 289/2002 (Finanziaria 2003), deve presentare la propria relazione al Governo.Il mancato rispetto di quest`ultima scadenza comporterà lo scioglimento della stessa.
Si ricorda che la l`Alta Commissione è stata istituita con il Decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri del 9 aprile 2003 (in attuazione dell`art.3 della legge 289/2002 – Finanziaria 2003), con lo specifico compito di:
– di indicare al Governo i principi generali di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario, che, a seguito dell`attuazione dei principi del federalismo fiscale, costituiranno il quadro entro il quale si andrà ad esplicare l`autonomia legislativa e regolamentare delle Regioni e degli altri Enti territoriali in materia tributaria;
– di proporre i parametri da utilizzare per la regionalizzazione del reddito delle imprese che hanno sede legale e tutta o parte dell`attività produttiva in Regioni diverse. Si tratta, in sostanza, della delineazione di regole attraverso le quali il gettito delle imposte sul reddito delle imprese possa essere in parte attribuito alla Regioni nelle quali gli stessi contribuenti svolgano effettivamente la relativa attività produttiva.
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4489-DL220-2004 All 1.pdfApri
